Le développement et la transmission d’une entreprise individuelle peuvent rendre nécessaire la transformation de cette entreprise en société, notamment pour faciliter l’appel à des capitaux extérieurs.

Or, la transformation d’une entreprise individuelle en société entraîne en principe les mêmes conséquences fiscales que la cessation d’une entreprise en matière d’impôt sur le revenu et de droits d’enregistrement.

Pour remédier à cette situation, le législateur a instauré un régime optionnel à l’article 151 octies du CGI, qui évite  l’imposition immédiate. Par ailleurs, l’apport en société peut être exonéré de droits d’enregistrement sous réserve de respecter certaines conditions.

• Régime de droit commun : imposition immédiate.

L’apport d’une entreprise individuelle à une société entraîne normalement cessation de l’activité, et l’imposition immédiate des bénéfices d’exploitation non encore taxés, des plus-values latentes de l’actif immobilisé et des éventuels bénéfices et plus-values en sursis d’imposition.

Cette taxation peut constituer un obstacle réel à la mise en société d’entreprises individuelles en croissance.

L’option pour le régime de report, dont nous exposerons ci-dessous les principales caractéristiques, peut permettre de contourner cette difficulté.

• Régime optionnel de report d’imposition

Ce régime est ouvert à tout entrepreneur (personne physique) qui apporte à une société une entreprise individuelle ou une branche complète d’activité de nature industrielle, commerciale, artisanale, libérale ou agricole. La forme de la société bénéficiaire et son régime fiscal sont indifférents. La société bénéficiaire doit cependant relever d’un régime réel d’imposition au moment de l’apport.

L’option pour ce régime spécial permet à l’entrepreneur de bénéficier d’un report d’imposition pour les plus-values constatées sur les immobilisations non amortissables, et d’une exonération des plus-values constatées sur les immobilisations amortissables et des profits sur stock, la charge fiscale correspondante étant transférée à la société bénéficiaire de l’apport.

Les conséquences de l’apport se limitent alors en général à l’imposition du résultat du dernier exercice de l’activité individuelle, certains bénéfices en sursis d’imposition à la date de l’apport bénéficiant également d’un traitement favorable.

On notera toutefois que ce régime ne peut pas se cumuler avec certains autres régimes fiscaux de faveur, notamment avec l’exonération en faveur des plus-values réalisées par les petites entreprises dont le montant des recettes n’excède pas certaines limites. Les contribuables doivent donc choisir le régime qui leur semble le plus favorable, ce choix pouvant s’avérer délicat et nécessiter une véritable analyse des coûts et avantages de chacun, compte tenu des caractéristiques différentes des deux régimes.

Pour bénéficier du régime optionnel de report, l’apporteur et la société doivent, conjointement, exercer l’option pour le régime spécial dans l’acte d’apport ou de constitution de la société. A défaut, la plus-value est immédiatement taxable.

Un certain nombre d’obligations déclaratives doivent par ailleurs être respectées, tant par l’entrepreneur / apporteur que par la société bénéficiaire nouvellement créée.

L’apporteur doit souscrire la déclaration des résultats du dernier exercice dans les 60 jours. Un état de suivi des plus-values en report doit être joint à cette déclaration. L’apporteur devra également, lors de la souscription de ses déclarations de revenus de l’année de l’apport et des années suivantes, joindre un état de suivi des plus-values en report sur éléments non amortissables.

La société bénéficiaire de l’apport doit pour sa part joindre à ses déclarations de résultat un état de suivi des plus-values non imposées lors de l’apport, d’autre part tenir un registre relatif aux plus-values sur éléments non amortissables, sous peine d’une amende de 5% des sommes omises.

• Droits d’enregistrements

De nombreux actes de la vie des sociétés doivent être enregistrés auprès des services compétents de l’administration fiscale, donnant généralement lieu à un prélèvement fixe ou proportionnel.

On rappellera toutefois que l’entrepreneur personne physique qui apporte en société l’ensemble des éléments de l’actif immobilisé affectés à l’exercice de son activité professionnelle peut bénéficier d’une exonération totale de droits d’enregistrement à condition que la constitution de la société nouvelle et l’apport soient réalisés en même temps et que l’apporteur s’engage à conserver ses titres pendant au moins 3 ans.

Dans le cas contraire, l’apport à titre onéreux résultant de la prise en charge par la société du passif incombant à l’apporteur est soumis à un droit proportionnel qui peut être de 3% ou 5% selon que la nature des actifs sur lesquels le passif est imputé.